Особенности деятельности, налогообложения и отчетности
Иностранная компания может работать в нашей стране через:
- Независимого агента;
- Дочернее предприятие;
- Представительство.
Чаще всего представительство нерезидента используют для:
- Приобретения, владения и последующей продажи недвижимости;
- Обслуживания продукции компании;
- Рекламной, маркетинговой деятельности, направленной на повышение узнаваемости бренда.
Представительство можно также использовать и для обычных торговых операций. В таком случае с точки зрения налогов оно приравнивается к украинскому юридическому лицу.
Законодательное определение представительства нерезидента
Украинский Закон о внешнеэкономической деятельности определяет представительство иностранного субъекта хозяйственной деятельности как учреждение или лицо, которое представляет интересы иностранного субъекта хозяйственной деятельности в Украине и имеет на это соответствующие полномочия, оформленные надлежащим образом.
В отечественном Налоговом кодексе понятие "постоянное представительство" получило более развернутое определение (приблизительно такое же используется в договорах об устранении двойного налогообложения):
Ст. 14.1.193. НКУ:
Постоянное представительство - это постоянное место деятельности, через которое полностью или частично осуществляется хозяйственная деятельность нерезидента в Украине, а именно:
- место управления;
- филиал;
- офис;
- фабрика;
- мастерская;
- установка или сооружение для разведки природных ресурсов;
- шахта;
- нефтяная или газовая скважина;
- карьер или любое иное место добычи природных ресурсов;
- склад или помещение, используемое для доставки товаров;
- сервер.
В целях налогообложения под термином "постоянное представительство" также подразумевается:
- строительная площадка, строительный, сборочный или монтажный объект или связанная с ними надзорная деятельность, если продолжительность работ, связанных с такой площадкой, объектом или деятельностью, превышает 6 месяцев;
- оказание услуг нерезидентом (кроме услуг предоставления персонала), в том числе консультационных, через сотрудников или иной персонал, нанятый им для этих целей, при условии, что такая деятельность осуществляется (в рамках одного проекта или проекта, связанного с ним) в Украине в течение периода или периодов, общая продолжительность которых составляет более 6 месяцев в любом 12-месячном периоде;
- резиденты, уполномоченные:
- действовать от имени исключительно такого нерезидента (проведение переговоров о существенных условиях и/или заключение договоров (контрактов) от имени этого нерезидента), что приводит к возникновению у этого нерезидента гражданских прав и обязанностей; и/или
- содержать (хранить) запасы товаров, принадлежащих нерезиденту, со склада которых проводится поставка товара от имени нерезидента, кроме резидентов, которые имеют статус "склада временного хранения" или "таможенного лицензионного склада".
При этом к нерезидентам Налоговый кодекс относит (ст. 14.1.122. НКУ):
Нерезиденты - это:
- иностранные компании, организации, образованные в соответствии с законодательством других государств, их зарегистрированные (аккредитованные или легализованные) в соответствии с законодательством Украины филиалы, представительства и другие обособленные подразделения с местонахождением на территории Украины;
- дипломатические представительства, консульские учреждения и другие официальные представительства других государств и международных организаций в Украине;
- физические лица, не являющиеся резидентами Украины.
Непостоянное представительствоПризнание представительства нерезидента "непостоянным" позволит полностью избежать налогообложения украинской прибыли. Налоговый кодекс Украины не содержит прямого определения "непостоянного представительства". Однако в том же п. 14.1.193 НКУ указано, что: Постоянным представительством не является:
Эти условия можно охарактеризовать как признаки, позволяющие относить представительство нерезидента к разряду "непостоянных", то есть некоммерческих. Важно помнить: непостоянное представительство нерезидента не может осуществлять ту же деятельность, что и его материнская компания, поскольку носит вспомогательный характер. В качестве доказательства такого характера деятельности нерезидент может предоставить должным образом оформленные документы представительства:
Вся документация непостоянного представительства должна доказывать "вспомогательность" и отсутствие коммерческого характера его деятельности. В офисе не должны находиться товары и учетная документация, которые при проверке могут доказать другую сторону деятельности представительства и в результате оно будет вынуждено регистрироваться как "постоянное". Кроме того, банковский счет представительства (счет типа "П" либо типа "Н") явно указывает на возможность (либо невозможность) ведения предпринимательской деятельности. Расчетный счет типа "Н" открывается для непостоянных представительств. Этот счет не разрешается использовать для зачисления какой-либо выручки - он предназначен в основном для получения от юридического лица-нерезидента средств на содержание представительства. |
Постановка на учет и регистрация представительства
Для осуществления своей деятельности представительство нерезидента нужно зарегистрировать и поставить на учет в следующих государственных органах:
Регистрация в Министерстве Экономического Развития и Торговли Украины
Регистрация представительства в Министерстве осуществляется в соответствии с Инструкцией о порядке регистрации представительств иностранных субъектов хозяйственной деятельности в Украине от 18.01.1996 № 30.
И хотя по смыслу вышеуказанной Инструкции регистрация необходима лишь для "непостоянных представительств", которые не осуществляют хозяйственной деятельности на территории Украины, на практике такую регистрацию требуют от всех представительств.
Для регистрации необходимо подать следующие документы:
1. Заявление с просьбой зарегистрировать представительство компании, в котором нужно указать:
- наименование компании-нерезидента;
- дату основания компании;
- организационно-правовую форму компании;
- сферу деятельности компании;
- страну происхождения компании;
- юридический адрес компании;
- контактные данные компании;
- цель открытия представительства;
- сферу деятельности представительства;
- населенный пункт, в котором открывается представительство;
- если будут филиалы представительства, то нужно указать где именно;
- количество сотрудников иностранной компании;
- количество иностранцев, которые будут в нем работать;
- наименование банка с указанием номера текущего счета;
- информацию о деловых отношениях с украинскими контрагентами и перспективы развития сотрудничества.
2. Выписку из торгового (или банковского) реестра страны происхождения и местонахождения компании-нерезидента.
3. Справку из банка, в котором открыт текущий счет компании-нерезидента.
4. Доверенность на осуществление представительских функций в Украине.
Все документы должны быть нотариально заверены по месту их выдачи, легализованы и переведены на украинский язык. При подаче документов взимается государственный сбор в размере 2,5 тыс. долларов США. По окончании процесса регистрации Министерство выдает "Свидетельство открытия представительства".
Постановка на учет в налоговых органах
Постановка на учет в налоговых органах необходима только для представительств, которые получают доходы из источников на территории Украины либо обязаны уплачивать иные налоги и сборы (например, налоги на заработную плату или земельный налог). Таким образом, некоторые виды "непостоянных" представительств от этой обязанности могут быть освобождены.
Что касается "постоянных представительств", то постановка на налоговый учет для них обязательна. Такое представительство приравнивается к украинскому юридическому лицу и до начала своей деятельности обязано встать на учет как плательщик налога на прибыль.
Процедура постановки постоянного представительства на налоговый учет определяется Порядком учета налогоплательщиков, утвержденного приказом Министерства Финансов Украины от 09.12.2011 № 1588.
Осуществление постоянным представительством хозяйственной деятельности без предварительной постановки на учет в налоговом органе приравнивается к уклонению от налогов (п. 133.3 НКУ) и влечет соответствующие санкции. В таких случаях составляется акт, который направляется в компетентный орган иностранного государства для организации мер взыскания.
Регистрация в Пенсионном фонде и фондах социального страхования
Такая регистрация необходима только при использовании наемного труда в Украине. Персонал на работу в представительство принимается в соответствии с отечественным законодательством о труде.
На взаимоотношения работодателя и работников распространяются все правила украинского трудового законодательства, за исключением одного положения - трудовые книжки работников должно вести не представительство, а довольно специфическое учреждение под названием "Генеральная дирекция по обслуживанию иностранных представительств" (сокр. ГДИП).
В соответствии с Инструкцией о порядке ведения трудовых книжек работников, утвержденной совместным приказом Министерства труда, Министерства юстиции и Министерства социальной защиты Украины от 29.07.1993 № 58, трудовые книжки граждан, которые работают по трудовым договорам в иностранных представительствах, хранятся:
- в Киеве - в Генеральной дирекции Киевского городского совета по обслуживанию иностранных представительств;
- в областях - в управлениях внешних отношений и внешнеэкономической деятельности облгосадминистраций или на предприятиях, определенных областными государственными администрациями.
Эти организации делают отметки в трудовых книжках о принятии на работу и об увольнении с работы в соответствии с трудовыми договорами. В противном случае записи, сделанные в трудовых книжках самим представительством, будут считаться недействительными.
Особенности налогообложения представительства
Налог на прибыль
Пункт 133.2.2. НКУ устанавливает, что плательщиком налога на прибыль является постоянное представительство нерезидента, которое получает доход, источники которого имеют украинское происхождение или которые выполняют агентские (представительские) функции в отношении нерезидентов.
Таким образом, прибыль постоянного представительства облагается налогом на общих основаниях (как прибыль украинской компании-резидента), в то время как непостоянное представительство налог на полученную в Украине прибыль в некоторых случаях платить не обязано. То есть, именно "постоянство" представительства является определяющим критерием для налогообложения.
В целях налогообложения постоянное представительство приравнивается к плательщику налога, осуществляющему деятельность независимо от нерезидента. Если прибыль представительства не учитывается нерезидентом отдельно, то сумма такой прибыли определяется на основании обособленного баланса, согласованного с налоговым органом, или косвенным путем с применением коэффициента.
По состоянию на начало 2016 года размер основного налога на прибыль установлен на уровне 18%. Некоторые доходы нерезидента облагаются по особым ставкам - от 0% до 20% (п. 141.4 НКУ). Эти ставки могут быть меньше в отношении нерезидентов из стран, с которыми заключены договоры об устранении двойного налогообложения.
Налоги с зарплат сотрудников представительства
Налогообложение зарплат сотрудников представительства осуществляется на общих основаниях:
- единый социальный взнос в размере 22% с фонда заработной платы в Пенсионный фонд;
- налог на доходы физлиц в размере от 18%;
- военный сбор в размере 1,5%.
Представительство как работодатель является налоговым агентом относительно своего персонала, то есть платит соответствующие налоги, удерживая их из зарплаты.
Налоговая и финансовая отчетность представительств
Представительства, которые осуществляют налогооблагаемую деятельность в Украине, обязаны вести бухгалтерский и налоговый учет в соответствии с местным законодательством, подавать в налоговые органы по месту своей регистрации налоговую и финансовую отчетность.
Постоянные представительства нерезидентов, как плательщики налога на прибыль в Украине, рассчитывают налоговые обязательства в соответствии с Порядком расчета налоговых обязательств нерезидентов, осуществляющих деятельность на территории Украины через постоянное представительство, утвержденным приказом Министерства Финансов Украины от 13.06.2016 № 544.
Постоянные представительства подают одну из следующих форм отчетности по налогу на прибыль:
- расчет налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль нерезидента, осуществляющего деятельность на территории Украины через постоянное представительство, на основании составления обособленного баланса финансово-хозяйственной деятельности;
- если нерезидент не имеет возможности путем прямого подсчета определить налогооблагаемую прибыль, полученную через постоянное представительство в Украине, то она рассчитывается как разность между доходами и расходами постоянного представительства с применением коэффициента 0,7;
- представительства, которые выплачивают доходы нерезидентам и применяют правила налогообложения, установленные международными договорами Украины (и, в частности, имеют право на освобождение от налогообложения отдельных видов дохода), в обязательном порядке заполняют и представляют в орган государственной налоговой службы сведения о доходах, освобожденных от налогообложения на основании международных договоров.
Кроме того, если представительство использует наемный труд, то оно обязано предоставлять отчеты об удержанном подоходном налоге и о взносах в фонды государственного социального страхования.
Использование представительств оффшорных компаний
"Обычные" (не оффшорные) иностранные компании используют свои некоммерческие представительства для ведения маркетинговой и рекламной деятельности.
Представительства, созданные оффшорами, применяются для других целей, например:
- для владения недвижимостью и другими активами, которые расположены на территории Украины;
- для заключения и сопровождения контрактов, особенно в случае экспорта;
- иностранные разработчики программного обеспечения могут создавать представительства для управления штатом программистов.
Отдельно следует отметить, что налоговые последствия ведения деятельности через представительство в случае импорта и экспорта существенно различаются.
- экспортеры более свободны в использовании представительств, поскольку в этом случае источники прибыли расположены за пределами Украины, и если расчеты такого нерезидента не ведутся через счета представительства, то украинские налоговые органы не смогут определить базу налогообложения;
- если же нерезидент занят импортом в Украину, то его источники прибыли расположены в Украине, и если сделки осуществляются через представительство, то он обязан платить с этих доходов украинские налоги.
Документы
- Закон о внешнеэкономической деятельности от 16.04.1991 № 959-XII
- Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 № 2755-VI
- Инструкция о порядке регистрации представительств иностранных субъектов хозяйственной деятельности в Украине, утвержденная приказом (бывшего) Министерства Внешних Экономических Связей и Торговли Украины от 18.01.1996 № 30
- Порядок учета налогоплательщиков, утвержденный приказом Министерства Финансов Украины от 09.12.2011 № 1588
- Инструкция о порядке ведения трудовых книжек работников, утвержденная совместным приказом Министерства труда, Министерства юстиции и Министерства социальной защиты Украины от 29.07.1993 № 58
- Порядок расчета налоговых обязательств нерезидентов, осуществляющих деятельность на территории Украины через постоянное представительство, утвержденный приказом Министерства Финансов Украины от 13.06.2016 № 544